Hecho Imponible: Concepto y Elementos Fundamentales

Como cualquier otra norma jurídica, la norma que establece el tributo presenta una estructura basada en un presupuesto de hecho al que asocia unos efectos o consecuencias de carácter jurídico: la sujeción al tributo.

Dicho presupuesto recibe la denominación de hecho imponible en el Derecho positivo tributario (su consecuencia o efecto es la sujeción al tributo).

Concepto Legal del Hecho Imponible

Presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal (art. 20 LGT).

  • Es una obligación ex lege: nace si se realiza el presupuesto de hecho fijado en la norma (hecho imponible).
  • Es una obligación de Derecho público: su contenido y régimen jurídico quedan al margen de la voluntad de las partes.

Elementos del Hecho Imponible

Encontramos cuatro elementos del hecho imponible:

  • Elemento objetivo
  • Elemento subjetivo
  • Elemento espacial
  • Elemento temporal

Elemento Objetivo

Situación de hecho definida en la ley que configura el hecho imponible. Encontramos dos clasificaciones:

  • Hecho imponible formal: definido en la ley: realidad jurídica.
  • Hecho imponible sustancial: objeto del tributo, lo que realmente pretende gravar: realidad material.

Además, se distinguen:

  • Hechos imponibles genéricos y presupuestos específicos. Ej.: obtención de renta vs. concreción de tipos de rendimiento.

Elemento Subjetivo

Sujeto titular del hecho imponible.

Matices doctrinales: el elemento subjetivo como la relación que se define en la norma y que une el hecho imponible con el sujeto; o alternativamente como los dos sujetos de la relación jurídico-tributaria (sujeto pasivo y también sujeto activo).

Elemento Espacial

Determinación de los límites espaciales en los que surte efectos jurídicos el hecho imponible.

  • Criterios de residencia. Ej.: IRPF.
  • Criterios de territorialidad o localización. Ej.: IBI.

Elemento Temporal

Momento de realización del hecho imponible: devengo del impuesto.

  • Impuestos de devengo instantáneo. Ej.: IVA, IRNR sin EP.
  • Impuestos de devengo periódico. Ej.: IS, IRNR con EP.

Clases de Exenciones Tributarias

Las exenciones son supuestos en los que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley impide que surja la obligación tributaria de pago.

  • Subjetivas. Ej.: En el IS los entes públicos territoriales, organismos autónomos del Estado, el Banco de España…
  • Objetivas. Ej.: en el IRPF indemnización por despidos, becas…
  • Totales: sobre el total de un concepto o renta.
  • Parciales: bonificaciones.

Distinción entre No Sujeción y Exención

  • No sujeción: no realización del hecho imponible (no nace la obligación tributaria).
  • Exención: se realiza el hecho imponible, pero se impide que surja la obligación tributaria de pago.

Obligados Tributarios: Definición y Caracteres del Sujeto Pasivo

Pluralidad de sujetos sometidos a las potestades administrativas en materia impositiva.

Es una categoría genérica que recoge una gama de posiciones subjetivas diversas en la parte “pasiva” de la relación jurídico-tributaria que tienen en común el deber de cumplir con una obligación (de cualquier tipo) impuesta por la norma tributaria.

En el art. 35.2 LGT se establece un listado (numerus apertus) de los obligados tributarios.

Caracteres del Sujeto Pasivo

La nota definitoria es su vinculación frente a la Hacienda Pública: es quien ocupa el lado pasivo de la relación jurídico-tributaria.

Puede ser una persona física o jurídica o un ente sin personalidad.

Esa vinculación es ex lege y, por tanto:

  • No deja de ser sujeto pasivo quien debe repercutir la cuota tributaria a un tercero, salvo que la ley disponga otra cosa (art. 36.1 LGT).
  • No se deja de serlo por acuerdo entre las partes. Esto no despliega efectos frente a la Administración (art. 17.5 LGT).

Regulado en el art. 36.1 LGT, es aquel que, según la ley, debe cumplir con la obligación tributaria principal (pago del tributo), así como las obligaciones formales inherentes a la misma (alta censal, autoliquidaciones, libros-registros, etc.). Encontramos dos tipos de sujeto pasivo: el contribuyente y el sustituto del contribuyente.

Potestad Tributaria: Creación y Aplicación de Tributos

La potestad de crear y establecer tributos por norma con rango de ley.

La ley que establece un tributo (deber de pagar) contiene siempre unos elementos constitutivos mínimos:

  • El supuesto de hecho en virtud del cual se aplica el tributo: hecho imponible.
  • El fundamento teleológico del tributo (la manifestación de capacidad económica que se pretende gravar): objeto del tributo.
  • Sujeto al que se impone el deber de pagar: sujeto pasivo.
  • Sujeto acreedor de ese pago: sujeto activo (ente público acreedor).
  • Criterios para cuantificar el importe del pago:
    • Base imponible.
    • Base liquidable.
    • Tarifa.
    • Tipo.

Distinción con la Potestad de Aplicación de los Tributos

Potestad para la aplicación jurídicamente correcta de los tributos, una vez creados. Juega en 3 fases o etapas, que anticipan la estructura de la normativa al respecto:

  • Definición y cuantificación (gestión): comprobación y (auto)liquidación.
  • Efectividad de la obligación tributaria ya cuantificada: recaudación.

La Base Imponible: Medición del Hecho Imponible

Magnitud en que se mide el hecho imponible.

Acorde con el art. 50.1 LGT: “La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible”.

Clases de Base Imponible

  • Monetarias: que se expresan en dinero.
  • No monetarias: que se expresan en especie. Ej.: Impuesto Especial sobre Hidrocarburos: por litro.

Funciones de la Base Imponible

  • Medir el grado de realización del hecho imponible. Debe existir correlación entre la base imponible y el hecho imponible.
  • Medir el elemento objetivo del tributo: la capacidad contributiva que subyace al hecho imponible (STS 16 y 18 de enero de 1995).
  • Servir como punto de partida para el cálculo del tributo: primer elemento de su cuantificación. La base imponible es el primer eslabón (lógico y jurídico) de la cadena de cálculos que debemos hacer al cuantificar la deuda.

Métodos de Determinación de la Base Imponible

Las normas sustantivas de cada tributo fijan el método a seguir para calcular la base imponible (cómo pasar de la realidad fáctica a su calificación jurídica para obtener la cifra). Acorde con el art. 50.2 LGT: “La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos:

  • Estimación directa
  • Estimación objetiva
  • Estimación indirecta”

La Base Liquidable: Ajuste de la Base Imponible

Se define como la magnitud resultante de aplicar a la base imponible las reducciones que sean aplicables en su caso.

Es el siguiente eslabón en la cadena de cálculos para la cuantificación o liquidación del tributo.

La Base Liquidable Puede Ser Igual a la Base Imponible

  • Hay tributos que no prevén ninguna reducción.
  • Cada contribuyente concreto puede tener o no acceso a reducciones.

Los Tipos Impositivos o de Gravamen: Cuantificación de la Deuda

Es el siguiente eslabón en la cadena de cálculos de la liquidación. Representan la porción de la capacidad económica manifestada y considerada gravable por la norma del tributo (de la base liquidable) que corresponde a la Hacienda Pública.

El conjunto de tipos de gravamen aplicables en un tributo se denomina tarifa. Ej.: tarifas del IRPF.

El tipo imponible puede ser 0%, y puede haber tipos reducidos o bonificados en la normativa del tributo.

La Deuda Tributaria: Componentes y Exclusiones

Elemento Principal: La Cuota Tributaria

Es el último eslabón en la cadena de cálculos de la liquidación. Arts. 56, 19 y 58 LGT.

Otros Elementos: Las Obligaciones Accesorias

Los intereses de demora y recargos forman parte de la deuda tributaria.

Las sanciones NO forman parte de la deuda tributaria.

Distinción entre Declaración y Liquidación Tributaria

Declaración Tributaria

Art. 119 LGT.

Documento en el que el obligado tributario comunica a la Administración la realización de hechos relevantes para la aplicación de los tributos. Concepto amplio: conexión con el método de estimación directa, aunque su presentación no implica la aceptación o reconocimiento por el obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria.

  • Naturaleza: acto obligado que supone cumplimiento de un deber de información; declaración de voluntades (“confesión”).
  • Función: inicia el procedimiento y en ocasiones lo agota (si no hay liquidación o de aplicación del tributo posterior. Ej.: declaraciones censales).
  • Efectos: interrumpe la prescripción y presunción de certeza (art. 108.4 LGT): vinculan al declarante salvo error de hecho; no a la Administración (no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados).

Liquidación Tributaria

Acto que cuantifica la deuda y da exigibilidad al crédito de la Administración.

Se define acorde con el art. 101.1 LGT como el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.

Autoliquidación

Regulación en art. 120 LGT.

El obligado no solo declara, sino que también liquida e ingresa la cuota (generalización actual: IRPF, IVA), sin perjuicio de posibles comprobaciones. Tiene efectos similares a los de las declaraciones. Pueden ser objeto de verificación y comprobación por parte de la Administración tributaria que, en su caso, practicará la liquidación que proceda.

Liquidaciones Provisionales

Se emiten sin comprobación completa de la obligación tributaria. Incluyen autoliquidaciones y las que dicta la Administración tras una simple verificación. Pueden ser modificadas por la Administración en el curso del mismo procedimiento (inspección) o en otro posterior de inspección con mayor alcance.

Ej.: autoliquidaciones del sujeto pasivo; realizadas por la Administración gestora previa declaración del sujeto pasivo; resultantes de actuaciones comprobadoras atribuidas a los órganos de gestión de la Administración (verificación de datos); las giradas en caso de existir indicios de delito contra la HP (arts. 101.4, c y 250.2 LGT).

Liquidaciones Definitivas

Reguladas en art. 101 LGT, son las que se practican tras una comprobación total y las demás a las que la normativa tributaria otorga tal carácter, excluyendo los supuestos de excepción del art. 101.4 LGT.

Vinculan tanto al sujeto pasivo como a la Administración. Solo se pueden anular por las causas tasadas que dan acceso a los procedimientos especiales de revisión: nulidad, errores de hecho o de derecho.

Ej.: las realizadas como consecuencia de una comprobación inspectora total; las provisionales declaradas correctas tras la correspondiente comprobación inspectora; las realizadas como consecuencia de una comprobación limitada (salvo en los supuestos del 101.4 LGT), las liquidaciones provisionales declaradas correctas tras un procedimiento de comprobación limitada (salvo supuestos del art. 101.4 LGT).

Concepto y Clases de la Comprobación Tributaria

Actuación de la Administración encaminada a verificar el correcto cumplimiento de las normas, consistente en:

  • Constatar los hechos y actos que conforman el hecho imponible y los elementos de la obligación tributaria (verdad objetiva, pre-jurídica).
  • Proceder a su calificación jurídica o a su valoración.
  • Dictar una nueva liquidación definitiva (o confirmar la liquidación o autoliquidación provisional previa).

Desde el punto de vista jurídico, se refiere a los procedimientos mediante los cuales los órganos de la Administración tributaria ejercitan las potestades que tienen atribuidas en materia de comprobación de cumplimiento.

Clases de Comprobación: Llevadas a Cabo por la Inspección

Se trata de órganos dedicados específicamente a esa función.

  • Tendentes a comprobar los elementos fácticos que condicionan el hecho imponible (si existe o no) o que lo integran o delimitan.
  • Tendentes a valorar los elementos fácticos que determinan el quantum del hecho imponible.

Clases de Comprobación: Llevadas a Cabo por Órganos Gestores

Facultados en principio para la aplicación de los tributos, pero con determinadas potestades de comprobación.

  • Comprobación limitada: procedimiento intermedio entre verificación de datos e inspección. Permite a los órganos de gestión dictar liquidaciones que, por regla general, tienen carácter definitivo (excepciones art. 101.4 LGT). Menos garantías que la inspección, y por tanto, alcance limitado por la LGT en cuanto a potestades (no permite por ejemplo examinar contabilidad completa, actuar fuera de las oficinas). Arts. 136-140 LGT.

La Prescripción Tributaria: Extinción por Inactividad

Modo de extinción de la obligación por el transcurso del tiempo como consecuencia de la inactividad.

Encuentra su regulación en los arts. 66-70 y 189-190 LGT y excepciones en art. 66 bis LGT.

  • Fundamento: principio de seguridad jurídica.
  • Efectos: extinción de la deuda u obligación, de oficio y aprovechando por igual a todos los obligados salvo a los mancomunados.
  • Plazo general: 4 años.
  • Excepción: 10 años (comprobación de ejercicios prescritos: art. 66 bis LGT).

Excepción a la Regla General de Prescripción

  • El derecho de la Administración a comprobar e investigar hechos, actos o negocios no prescribe: la facultad de investigar hechos pasados es imprescriptible siempre que los hechos tengan efectos en ejercicios no prescritos (art. 115.1 LGT).
  • El derecho de la Administración a comprobar créditos fiscales como por ejemplo bases imponibles negativas pendientes de compensar en el IS, prescribe en un plazo de 10 años, lo que no obsta a la obligación de acreditarlos mediante la documentación en que se fundamenten.